Навігація
Головна
Облік операцій з корпоративними облігаціями у емітентівБУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ З ОБЛІГАЦІЯМИОблік операцій з державними короткостроковими облігаціямиОблік операцій з державними та муніципальними облігаціямиПрибутковість операцій з купонними облігаціямиОперації з облігаціями Банку РосіїОсобливості обліку імпортних операційОсобливості бухгалтерського обліку операцій в іноземній валютіПорядок ведення та відображення в обліку касових операційОблік касових операцій
 
Головна arrow Аудит та Бухоблік arrow Облік цінних паперів і фінансових вкладень
< Попередня   ЗМІСТ   Наступна >

Облік операцій з облігаціями

Бухгалтерський облік операцій з власними і корпоративними облігаціями інших емітентів здійснюється на підставі наступних виправдувальних документів, підтверджують перехід права власності на них:

o договір купівлі-продажу (для всіх видів цінних паперів);

o акт прийому-передачі сертифіката (тільки для документарних облігацій);

o виписка по рахунку депо (при обліку облігацій в депозитарії);

o виписка по особовому рахунку (при обліку іменних облігацій в системі ведення реєстру);

o інші необхідні виправдувальні документи, наприклад протокол рішення зборів акціонерів з випуску облігацій і т.п.

Ув'язнені і надійшли в бухгалтерію договори реєструються в спеціальному журналі обліку договорів купівлі-продажу на придбання цінних паперів. Ці журнали можуть містити наступну інформацію: дату і номер укладеного договору; вид облігацій; ціну (номінальну і придбання); відсоток, встановлений для даного виду облігації; дату випуску та погашення; суму дисконту (номінальна вартість мінус ціна реалізації облігації при випуску).

Для обліку виконання кожного договору купівлі-продажу необхідно вести окремі картки аналітичного обліку, які можуть містити наступну інформацію: дата операції (січень, лютий, березень, разом за 1 квартал і т.д .; разом за звітний період).

Випуск і продаж облігацій згідно зі ст. 816 ГК РФ вважається однією з форм договору позики. Відповідно до п. 2 ПБУ 15/2008 основну суму облігаційної позики по розміщеними облігаціями емітент відображає за номінальною вартістю як кредиторську заборгованість, застосовуючи рахунки 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" і 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками".

Якщо облігації розміщуються з дисконтом, то сума дисконту відображається у складі інших витрат (рахунок 91-2) в тих звітних періодах, до яких відносяться дані нарахування. Однак з метою рівномірного (щомісячного) включення сум належного до сплати інвестору доходу за проданими облігаціями емітент може попередньо враховувати його на рахунку 97 "Витрати майбутніх періодів", а потім списувати їх рівномірно протягом терміну дії договору позики. Виходячи з цього, організація-емітент має право вибрати один з двох варіантів, передбачивши його у своїй обліковій політиці.

Бухгалтерський облік операцій з облігаціями у емітента здійснюється на рахунках 51, 66, 67, 91-2, 97.

Приклад 30. ВАТ "Вихор" розмістило облігаційну позику номінальною вартістю 1 млн руб. з дисконтом 20% річних, терміном обігу один рік.

У бухгалтерському обліку ВАТ "Вихор" ця операція може бути відображена одним із двох способів (руб.).

Перший спосіб

Дебет 51

Кредит 66, 67

800000 - надійшли кошти за розміщення облігації;

data-override-format="true" data-page-url = "http://stud.com.ua">

Дебет 91-2

Кредит 66, 67

200000 - на загальну суму дисконту.

Другий спосіб

Дебет 51

Кредит 66, 67

800000 - надійшли кошти за розміщення облігації;

Дебет 97

Кредит 66, 67

200000 - на загальну суму дисконту;

Дебет 91-2

Кредит 97

16666 (200000 х 1: 12) -в разі якщо проводиться щомісячне списання суми дисконту в розмірі 1/12 частини.

Приклад 31. Для залучення додаткових коштів акціонерним товариством в листопаді 2008 р були розміщені на ринку цінних паперів 1000 облігацій номінальною вартістю 10 000 руб. терміном обігу один рік. Виплата купонного доходу в розмірі 10% річних здійснюється одноразово в момент погашення облігаційної позики в листопаді 2009 р При розміщенні цінних паперів виплачено винагороду брокеру в розмірі 20000 руб.

У бухгалтерському обліку акціонерного товариства зроблено такі записи (руб.).

У листопаді 2008 р

Дебет 76-1

Кредит 66

10000000 - Відображено заборгованість за облігаційної позики в момент розміщення за номінальною вартістю;

Дебет 51

Кредит 76-1

10000000 - надійшли кошти за розміщення облігації;

Дебет 91-2

Кредит 76-2

20000 - відбиті витрати по брокерських послуг;

Дебет 76-2

Кредит 51

20000 - виплачено винагороду брокеру;

data-override-format="true" data-page-url = "http://stud.com.ua">

Дебет 19

Кредит 76-2

+3600 - ПДВ по брокерських послуг.

У листопаді 2009 р

Дебет 66

Кредит 76-1

10000 000 - погашені облігації за номінальною вартістю;

Дебет 91-2

Кредит 66

1000000 - нарахований купонний дохід;

Дебет 66

Кредит 76-1

1000000 - відбиті витрати з виплати відсотків;

Дебет 76-1

Кредит 51

11000000 - погашена заборгованість інвесторам облігацій.

На рахунку 66 (67) доцільно вести аналітичний облік за субрахунками другого порядку в розрізі кожного облігаційної позики і третього порядку - за видом розрахунків (випуск облігацій, відсотки по облігаціях і т.д.).

Заборгованість емітента по розміщеному облігаційній позиці в балансі показується за статтями "Довгострокові зобов'язання", якщо заборгованість погашається в строк більш ніж через 12 місяців після звітної дати, або за статтею "Короткострокові зобов'язання", якщо заборгованість за позиками підлягає погашенню протягом 12 місяців після звітної дати. Обчислення зазначеного терміну починається з першого числа календарного місяця, наступного за місяцем, в якому ці зобов'язання були прийняті до бухгалтерського обліку.

У пояснювальній записці до бухгалтерського балансу і звіту про прибутки і збитки (ф. №2) організацій (крім суб'єктів малого бізнесу) необхідна розшифровка складу і зміни суми зобов'язань протягом усього звітного року у разі суттєвості їх величини (наказ Мінфіну Росії від 22 липня 2003 р № 67н).

У бухгалтерській звітності емітент повинен відобразити інформацію:

o про величину, видах, терміни погашення розміщених облігацій;

o сумах витрат за позиками і кредитами, включених до інших витрат, і вартості інвестиційних активів.

Згідно подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при визначенні податкової бази не враховуються доходи у вигляді коштів або іншого майна, отримані за договорами кредиту або позики (включаючи цінні папери за борговими зобов'язаннями).

Облік витрат по виплаті доходів. Організації, що застосовують у податковому обліку метод нарахування, повинні на кінець звітного періоду нараховувати відсотки, належні їм за борговими цінними паперами.

У відповідності зі ст. 285 НК РФ звітними періодами зізнаються квартал, півріччя та 9 місяців звітного року. Податковим періодом визнається календарний рік. Для платників податків, які сплачують щомісячні авансові платежі виходячи з фактично одержаного прибутку, звітні періоди визначаються помісячно.

"За договорами позики або іншим аналогічним договорами (іншим борговим зобов'язанням, включаючи цінні папери), термін дії яких припадає більш ніж на один звітний період, з метою цієї глави дохід визнається отриманим і включається до складу відповідних доходів на кінець відповідного звітного періоду" (п . 6 ст. 271 гл. 25 НК РФ).

У разі припинення дії договору (погашення боргового зобов'язання) до закінчення звітного періоду дохід визнається отриманим і включається до складу відповідних доходів на дату припинення дії договору (погашення боргового зобов'язання). Це положення підтверджує п. 1 ст. 271 НК РФ: доходи при методі нарахування "визнаються у тому звітному (податковому) періоді, в якому вони мали місце, незалежно від фактичного надходження грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг) ...".

Для реалізації на практиці п. 6 ст. 271 НК РФ про дострокове нарахуванні процентів за борговими зобов'язаннями слід скористатися п. 7 ст. 328 і ст. 329 НК РФ, де вказується, що відсотки нараховуються на останнє число звітного періоду, а доходами є різниця між відсотками, нарахованими на кінець і на початок звітного періоду. Якщо по такій цінному папері виплати відсотків вироблялися емітентом, то вони додаються до податковій базі.

Нарахування належних відсотків або дисконту по розміщених облігаціями відображається емітентом у складі інших витрат (рахунок 91 -2) в тих звітних періодах, до яких відносяться дані нарахування (п. 16 ПБУ 15/2008).

З метою рівномірного (щомісячного) включення сум належного до сплати інвестору доходу за проданими облігаціями емітент може попередньо врахувати зазначені суми як витрати майбутніх періодів (рахунок 97).

Приклад 32. ВАТ "Альфа" 1 листопада 2009 розмістило за номінальною вартістю 500000 руб. облігаційної позики терміном обігу 6 місяців з процентним доходом 18% річних, що виплачуються 31 квітня 2010

У бухгалтерському обліку ВАТ "Альфа" нарахування відсотка може бути відображено одним із таких способів.

1) в листопаді 2009 р - при розміщенні позики (руб.):

Дебет 51

Кредит 66

500000 - надходження коштів за надання позики;

Дебет 97

Кредит 66

45000 (500000 х 18%: 100%): 12 x 6 - нарахований процентний дохід за 6 місяців;

Дебет 91-2

Кредит 97

7500 (45 000: 6) - щомісячний процентний дохід з листопада 2009 р по квітень 2010 р .;

2) в квітні 2010 р - виплата облігаційної позики і відсотків відповідно до умов емісії:

Дебет 66

Кредит 51

500000 - номінальна вартість облігаційної позики;

Дебет 66

Кредит 51

45000 (500000 х 18%: 100%): 12 х 6 - оплачений процентний дохід.

У пояснювальній записці до річного звіту за 2009 р при виборі першого варіанта відображення відсотків бухгалтер повинен зробити відповідне пояснення.

З метою підвищення привабливості облігацій, що випускаються окремі емітенти закладають у порядок розрахунку рублевого доходу за облігаціями механізм його індексації відповідно до зростання курсу долара (одно і по заборгованості основної суми позики). При цьому утворюються курсові різниці, які відображаються в обліку наступним чином (приклад 33).

Приклад 33. ВАТ "Вектор" розмістило облігаційну позику на суму 1000000 крб. терміном обігу 12 місяців з дисконтом 20%. Курс долара (умовно) на дату розміщення склав 30,5 руб. / Дол., На дату погашення: а) 31 руб. / Дол., Б) 29 руб. / Дол.

По обліковій політиці ВАТ "Вектор" сума дисконту відображається в момент розміщення облігацій як витрати майбутніх періодів (рахунок 97) з щомісячним включенням до складу операційних витрат.

На дату розміщення доларовий еквівалент загальної суми заборгованості склав 32787 дол. США (1 млн: 30,5 руб. / Дол.)

На дату погашення облігації рублевий еквівалент загальної суми заборгованості, виражений у доларах США, склав:

а) 32787 дол. х 31 руб. = 1016397 руб.,

б) 32787 дол. х 29 руб. = 950823 руб.

У бухгалтерському обліку розміщення облігаційної позики з урахуванням дисконту і сумовий різниці буде відображено так (руб.):

Дебет 51

Кредит 66, 67

800000 - надійшли кошти за розміщення облігації;

Дебет 97

Кредит 66, 67

200000 - сума дисконту;

Дебет 91-2

Кредит 97

16666 (200000 х 1: 12) - щомісячне списання рівними частками.

При погашенні облігації і виплаті доходу (грн.):

а)

Дебет 66, 67

Кредит 51

1016397 - погашена облігація;

Дебет 91-2

Кредит 66, 67

16397 - курсова різниця;

б)

Дебет 66, 67

Кредит 51

950823 - погашена облігація;

Дебет 66, 67

Кредит 91-1

49117 - курсова різниця.

Віднесення сумовий різниці, що утворюється по інших витрат, на рахунок 91 випливає з ПБУ 10/99, а також роз'яснень Мінфіну Росії.

Бухгалтерський облік та оподаткування облігацій у інвестора здійснюються на рахунках 51, 58, 76, 91, 98.

Облік облігацій у інвестора ведеться за принципом обліку фінансових вкладень (див. Гл. 3 даного навчального посібника).

Як у гол. 3 "Облік фінансових вкладень", облік придбаних облігацій здійснюється відповідно до ПБО 19/02 за первісною вартістю, яка складається з фактичних витрат на покупку, оплати посередницьких, консультаційних послуг та інших витрат.

Фактична (облікова) вартість придбаних облігацій може бути вище або нижче їх номінальної вартості. Якщо організація використовує право доведення облігацій до номінальної вартості, то це повинно бути зафіксовано в обліковій політиці організації.

Приклад 34. ЗАТ "Альфа" придбало 100 облігацій ТОВ "Бета" за ціною 450 руб. / Шт. Послуги брокера склали 531 руб. (у тому числі ПДВ - 81 руб.).

У бухгалтерії ЗАТ "Альфа" будуть складені проводки (руб.):

Дебет 76

Кредит 51

45000 - перераховані гроші в оплату облігацій;

Дебет 76

Кредит 51

531 -вознагражденія брокеру;

Дебет 19

Кредит 76

81 - ПДВ по брокерських послуг;

Дебет 58-2

Кредит 76

45 450 (45 000 + 531- 81) - облігації оприбутковані.

Якщо витрати на придбання облігацій становлять менше 5% від покупної вартості цінного паперу, то їх можна відображати як операційні (несуттєві) витрати.

Приклад 35. ЗАТ "Кедр" придбало облігації за номінальною вартістю на суму 700 000 руб. Послуги брокера склали 15000 руб., В тому числі ПДВ - 2700 руб. Витрати на покупку склали 2,1%, тому їх можна віднести до несуттєвим.

Порядок відображення несуттєвих витрат на покупку цінних паперів необхідно зафіксувати в обліковій політиці організації.

Дані операції будуть відображені в такий спосіб (руб.):

Дебет 76

Кредит 51

700000 - перерахування грошей в оплату облігацій;

Дебет 76

Кредит 51

15000 - оплата послуг брокеру;

Дебет 19

Кредит 6 липня

2700 - ПДВ по послугах брокера;

Дебет 58-2

Кредит 6 липня

700000 - облігації оприбутковані;

Дебет 91-2

Кредит 6 липня

14700 - відображені несуттєві витрати на покупку облігацій.

Приклад 36. ТОВ "Вихор" купило купонні облігації терміном обігу 12 місяців в кількості 1000 шт. за ціною 510 руб. за облігацію при номінальній вартості 500 руб. За умовами облігаційної позики передбачено отримання відсотків щокварталу з розрахунку 16% річних від номінальної вартості.

Дані операції в бухгалтерії ТОВ "Вихор" будуть відображені наступним чином (руб.):

Дебет 76

Кредит 51

510000 - оплачено вартість облігацій;

Дебет 58-2

Кредит 6 липня

510000 - оприбутковано облігації за їх фактичної вартості;

Дебет 91-2

Кредит 58-2

2500 [1000 шт. х (510-500): 12 х 3 міс.] - щомісячне списання суми різниці між ціною купівлі та номінальною вартістю придбаних облігацій;

Дебет 76

Кредит 91-1

20000 [500000 х 16%: 100%: 12 х 3 міс.] - Нарахований належний за квартал дохід до отримання *

(* Такі записи будуть зроблені за другий, третій і четвертий квартали);

Дебет 51

Кредит 76

20000 - отримані відсотки по облігаціях.

Після закінчення терміну обігу облігацій:

Дебет 51

Кредит 91-1

500000 - отримання грошових коштів від емітента за викуплені облігації;

Дебет 91-2

Кредит 58-2

500000 - списання погашених (оплачених) емітентом облігацій.

Виходячи з виробленого вище розрахунку, по закінченні терміну облігаційної позики інвестор отримає

(500000 + 20000 х 4 кв.) = 580000 руб.

Відповідно до ПБО 19/02 до первісної вартості облігацій, придбаних за плату, включаються суми накопиченого купонного доходу (далі - НКД), що припадають на дату їх покупки і сплачуються продавцю згідно з договором. НКД утворюється в процесі обігу облігацій у вигляді відсотків до їх номінальної вартості і розраховується пропорційно кількості днів, що пройшли від дати випуску облігацій або дати виплати попереднього купонного доходу, і включається в ціну угоди.

Як було зазначено вище, до бухгалтерського обліку облігації приймаються за первісною вартістю. Суму НКД, сплачену при придбанні облігацій, необхідно в обліку відображати на окремому субрахунку другого порядку "НКД, сплачений продавцю" до рахунку 58.

У разі оголошення організатором торгівлі окремої інформації про суму НКД на день виставлення котирування облігацій котирування вартості таких цінних паперів за поточною ринковою вартістю проводиться без урахування НКД.

Якщо ринкова ціна облігації, що розраховується організатором торгівлі, вказується без урахування НКД, то його сума, що утворилася за даними облігаціями на дату коригування їх вартості у бухгалтерському обліку, в поточну ринкову вартість облігації не включається.

При вибутті облігацій (продаж, безоплатна передача, погашення), за якими визначається поточна ринкова ціна, ця вартість списується за даними останньої оцінки з включенням суми НКД, сплаченої при придбанні даних цінних паперів.

Приклад 37. ВАТ "Альфа" 22 травня 2009 придбало 1000 облігацій номінальною вартістю 1000 руб. за ціною 1094,71 руб. за одну облігацію (у тому числі вартість облігації дорівнює 1092,74 руб., НКД - 1,97 руб.).

Облікової політикою ВАТ "Альфа" передбачено коригування вартості цінних паперів щоквартально. При цьому їх ринкова вартість визначається без урахування НКД. Ринкова ціна облігації на 30 червня 2009 р склала 1096,1 руб., НКД - 6,90 руб. Величина НКД оголошується в момент котирування облігацій. Сума нарахованого НКД враховується на відокремленому субрахунку другого порядку рахунки 58-2-1.

Дані операції будуть відображені в обліку наступним чином.

На дату придбання облігацій (22 травень 2009 г., руб.):

Кредит 51

1094710 - перераховано кошти в оплату за придбані облігації (1094,71 х тисячу);

Дебет 58-2-1

Кредит 76

1092740 - відображено вартість куплених облігацій без урахування НКД (1092,74 х 1 000);

Дебет 58-2-1

Кредит 76

1970 - відображено суму НКД, сплачена продавцю (1,97 х 1000).

На останній день звітного періоду (30 червня 2009 р руб.):

Дебет 58-2-1

Кредит 91

-1 3360 - відбита різниця між поточною ринковою вартістю облігації без урахування НКД і початковою оцінкою [(1096,10 - 1092,74) х 1000J

Дебет 68 "Податок на прибуток"

Кредит 99 "ВНО"

672,00 - Відображено суму виниклого постійного податкового зобов'язання (3360 х 20%: 100%).

Для цілей обчислення податку на прибуток порядок обліку доходів та витрат за операціями з облігаціями в даному випадку відрізняється від порядку їх визнання в бухгалтерському обліку.

Дохід у вигляді позитивної різниці від переоцінки облігації за ринковою вартістю не враховується при визначенні податкової бази по податку на прибуток (подп. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ). Тому він відповідно до ПБО 18/02 буде відображений як постійне податкове зобов'язання (ВНО).

 
Якщо Ви помітили помилку в тексті позначте слово та натисніть Shift + Enter
< Попередня   ЗМІСТ   Наступна >

Cхожі теми

Облік операцій з корпоративними облігаціями у емітентів
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ З ОБЛІГАЦІЯМИ
Облік операцій з державними короткостроковими облігаціями
Облік операцій з державними та муніципальними облігаціями
Прибутковість операцій з купонними облігаціями
Операції з облігаціями Банку Росії
Особливості обліку імпортних операцій
Особливості бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті
Порядок ведення та відображення в обліку касових операцій
Облік касових операцій
 
Дисципліни
Агропромисловість
Аудит та Бухоблік
Банківська справа
БЖД
Географія
Документознавство
Екологія
Економіка
Етика та Естетика
Журналістика
Інвестування
Інформатика
Історія
Культурологія
Література
Логіка
Логістика
Маркетинг
Медицина
Нерухомість
Менеджмент
Педагогіка
Політологія
Політекономія
Право
Психологія
Релігієзнавство
Риторика
Соціологія
Статистика
Техніка
Страхова справа
Товарознавство
Туризм
Філософія
Фінанси
Пошук