Витрати для прийняття ситуаційних оперативних, тактичних і стратегічних управлінських рішень

Класифікаційна група, пов'язана з підготовкою інформації про витрати для оперативних, тактичних і стратегічних управлінських рішень, включає методи угруповання як давно застосовуються в Росії [1] , так і нові [2] . Їх теоретична та практична адаптація до діяльності вітчизняних підприємств знизить частку помилкових рішень менеджерів.

У відповідність з категоріальним ознакою "істотність для прийняття рішень" виділяються релевантні і нерелевантні витрати, а також відповідні їм доходи. Релевантні витрати і доходи - це оцінювані майбутні витрати і доходи, які різняться в залежності від вибору різних курсів дій. З релевантностью пов'язані два аспекти цього визначення:

  • 1) витрати і доходи повинні ставитися до майбутнього часу;
  • 2) вони будуть варіюватися при різних варіантах дій.

приклад 3.6

Для оперативних рішень з управління асортиментом при повному обсязі завантаженому обладнанні релевантними є змінні витрати. Постійні - не релевантні, їх не слід включати в аналітичний звіт для менеджера. При розгляді альтернативних варіантів по заміні діючого обладнання з аналітичного звіту виключаються нерелевантні витрати минулих періодів про первісну та залишкову вартість діючих верстатів.

Концепцію релевантності продовжимо розглядати в частині четвертій підручника.

Змінні і постійні витрати в управлінському обліку виділяються в залежності від того, чи змінюються вони у відповідь на коливання основного фактора (незалежної змінної). В якості незалежної змінної найбільш часто вибирається обсяг виробництва [3] . В ідеалі незалежна змінна повинна бути економічно обґрунтованою і вимірної.

Парадокси термінології. Слова "постійні" і "змінні" в прямому сенсі відносяться лише до загальних (сукупних) витрат. Якщо ж мова про питомі витрати на одиницю продукції, то слова "змінні" і "постійні" приймають умовне значення. При оперативному управлінні потрібно враховувати різну модель поведінки загальних і питомих витрат щодо обсягу діяльності. Менеджер, який приймає рішення, повинен відрізняти поведінку витрат у випадках, якщо вони мають загальний характер або вони усереднені в розрахунку на калькуляційну одиницю.

Група витрат

загальні витрати

питомі витрати

змінні

змінюються

Чи не змінюються

постійні

Чи не змінюються

змінюються

приклад 3.7

Витрата тканини на швейній фабриці. Якщо мова йде про норму витрати метрів тканини на одну сукню, то вона незмінна; в той же час, якщо говорити про витрату тканини на виготовлення різних партій суконь, то кількість метрів тканини буде змінюватися в залежності від розміру партії.

Змінні витрати - це витрати, що змінюються прямо пропорційно зміні незалежної змінної, наприклад обсягу виробництва. Типовими прикладами є основна заробітна плата виробничих робітників при прямій відрядній тарифній системі, комісійні виплати торговим агентам, вартість витрачених на виготовлення продукції основних матеріалів. Часто змінні витрати дорівнюють пропорційним, що знаходяться в прямій пропорційній залежності від обсягу виробництва. Однак є групи витрат, що змінюються по-іншому у відповідь на коливання незалежної змінної: вони можуть рости швидше або повільніше. Розглянемо їх далі в складі змішаних витрат.

Постійні витрати - це спожиті ресурси, обсяг яких не залежить від коливання обсягу виробництва. Наприклад, амортизація будівель і споруд, більша частина загальногосподарських витрат. З істотною зміною обсягу діяльності величина постійних витрат може збільшуватися або зменшуватися. Ці одномоментні зміни носять характер підскакуючи, тому їх називають також стрибкоподібними витратами. Тобто разовий характер змін обсягу діяльності обумовлює стрибкоподібне підвищення або зниження витрат. Н. Г. Чумаченко (1971) ділить постійні витрати на дві частини: 1) задані витрати (фіксована частина) в основному обумовлюються потужністю підприємства (амортизація, рента, страхування, заробітна плата обслуговуючого персоналу). Коли потужність вже визначена, абсолютна величина витрат практично не змінюється в залежності від того, наскільки потужність фактично використана; 2) друга частина витрат, представлена на розсуд керівництва; іноді називається витратами управління або програмованими витратами (на дослідження, рекламу, проведення консультацій, підвищення кваліфікації співробітників і т.д.). Крім того, їх величина в критичний момент може бути знижена без зміни обсягу виробництва і реалізації. Наприклад, на початку кризи були знижені рекламні бюджети, тому зникли рекламні щити в метро, спорожніли поштові скриньки в житлових будинках без рекламних листівок і газет.

Змішані витрати (умовно-постійні). Слід врахувати, що розподіл витрат на змінні і постійні щодо умовно. Наприклад, постійні витрати можуть значно змінюватися з року в рік у зв'язку зі зміною умов оплати за договорами оренди майна. Вони можуть різко скоротитися при спаді виробництва, можуть бути навмисно збільшені для забезпечення більш прибутковою комбінації виробництва і розподілу. Наприклад, може бути придбано більш сучасне обладнання з метою скорочення питомих змінних витрат. Умовно-постійні витрати утворюють великі групи витрат змішаного типу. Між такими витратами і обсягом існує не чітко виражена функціональна, а слабка кореляційна залежність. Прикладом змішаних витрат є загальновиробничі витрати.

Якщо для поділу витрат на змінні і постійні використовується метод аналізу рахунків, заснований на інтуїції і досвіді аналітика, то при вивченні динаміки витрат доцільно виділити різновиди умовно-змінних витрат: прогресивні, дігрессівние, реманентние, гнучкі. Прогресивні витрати зростають швидше, ніж зростає значення незалежної змінної. Наприклад, заробітна плата виробничих робітників при відрядно-прогресивній системі оплати праці. Дігрессівние витрати зростають повільніше, ніж незалежна змінна. Численні їх приклади зі складу витрат на утримання і експлуатацію обладнання. Так, витрати на ремонт залежать від змінності роботи обладнання і від інтенсивності його експлуатації, тобто від кількості випущеної продукції за міжремонтний період. Однак рости вони будуть все ж повільніше, ніж обсяг виробництва. Вхідні в цю групу витрати знаходяться на кордоні між змінними і постійними. Реманентнние витрати швидко зростають при збільшенні обсягу виробництва, але набагато повільніше знижуються при його скороченні. Гнучкі поводяться по-різному при різних обсягах виробництва, в окремих випадках виступаючи в якості пропорційних, прогресивних чи ж дігрессівние. Прикладом таких витрат можуть бути витрати на освоєння виробництва.

Деталізація поведінки змінних і постійних витрат відповідає принципу ефективності тільки в тому випадку, коли аналіз поведінки витрат здійснюється на основі логічних методів. При використанні математичних методів (наприклад, регресійного аналізу) вона практичного значення не має.

Релевантність витрат добре простежується при аналізі витрат минулих періодів - витрат, що виникли в результаті раніше прийнятого рішення і не впливають на результат прийнятого управлінського рішення. Витрати вже не можна змінити, тобто вибір будь-якої альтернативи не може вплинути на їх величину. Інформація про вже доконаних витратах може бути використана в якості основи для прогнозів. Однак вона не релевантна для обґрунтування конкретних майбутніх управлінських рішень. У літературі також називаються "безповоротними витратами" (див. Гл. 7).

За допомогою альтернативних і пріростних витрат (категоріальний ознака - стиль подачі інформації) реалізується друге правило релевантності та поведінковий аспект управлінського обліку - зручність сприйняття управлінських звітів менеджерами.

Альтернативні "витрати" вводять в розрахунок для того, щоб отримати відповідь на питання: на скільки вигідніше приймати намічене рішення, а не протилежне. Їх також називають умовними витратами, дорученими витратами або упущеною вигодою.

Даний класифікаційний прийом дозволяє прискорити підготовку інформаційної бази і своєчасно прийняти рішення. Наприклад, менеджери обговорюють альтернативні варіанти використання запасів стали: виробляти нову продукцію або продати сталь. В результаті попереднього обговорення варіант "продати" відкинутий, тому що виробництво нової продукції, на думку фахівців відділу маркетингу, перспективно. Далі перед фахівцем в області управлінського обліку ставиться завдання: розрахувати, наскільки варіант "виробляти" прибутковіше або збитковіше в порівнянні з варіантом "продавати"? До альтернативних витрат в цій ситуації буде віднесена прибуток від відкинутого в процесі попереднього обговорення варіанту "продавати". За основним варіанту "виробляти" складається калькуляція собівартості. Її відмінність від типової полягатиме в тому, що до складу витрат увійдуть як реальні, так і альтернативні (умовні) витрати.

Методика використання альтернативних витрат може бути проілюстрована на прикладі політики створення виробничих запасів.

приклад 3.8

Планова величина витрат матеріалів на річну виробничу програму становить 120 т. Ціна за 1 т при замовленні нижче 120 т оголошена 10 000 руб. При замовленні, що дорівнює або більше 120 т, надається 2% -а знижка, тобто ціна за 1 т буде дорівнювати 9800 руб. Перед керівництвом підприємства стоїть альтернативне рішення:

  • 1) купити 120 т на початку року або
  • 2) купувати по 10 т на місяць.

Альтернативними витратами в даному випадку буде різниця між середніми вкладеннями у виробничі запаси при двох варіантах: від 588 000 (120 т × 9800 руб.) Відняти 50 000 (10 000 руб. × 10 т: 2), залишиться 538 000 руб. Цю суму можна, наприклад, вкласти в державні облігації і тим самим повернути за рік 0,06 × 538 000 руб. = 32 280 руб.

Група альтернативних витрат часто відторгається практиками тому, що вітчизняний облік і планування завжди ґрунтувався на реальних фактичних або нормативних даних про витрати.

Приростні (інкрементні) витрати - це витрати, що виникають у разі збільшення розміру діяльності (виготовлення додаткової партії продукції, освоєння додаткового ринку збуту, ін.). Вони не носять істотного значення для обоснонанія рішень, але управлінський звіт, складений з використанням даної класифікаційної групи зручний для сприйняття і прискорює процес прийняття рішень.

приклад 3.9

Керівництво обговорює питання про створення в наступному році нової території збуту в Карельському краї. На розгляд представлена ​​витяг з програми збуту компанії на поточний рік (табл. 3.2).

Таблиця 3.2

Збутова програма компанії

показник

Загальна сума, тис. Ден. од.

виручка

1000

Витрати на продаж:

250

змінні (5 ден. од. на 1 од.)

витрати на рекламу

100

Заробітня плата

80

Витрати на відрядження

50

Орендна плата

10

При освоєнні нової зони збуту прогнозується збільшення витрат на рекламу на 20% і на відрядження на 15%. Планується ввести в штатний розклад додаткові посади продавців з окладом 15 000 ден. од. Обсяг річного планового завдання по реалізації продукції за існуючої ціни продажу для нової території збуту становить 10 000 од. Для прийняття рішення потрібно детально вивчити інкрементальні доходи і витрати. Звіт з використанням інкріментальних витрат буде містити дані тільки про приростном виручці, пріростних витратах і приростном прибутку.

Крім пріростних (інкрементних) доходів і витрат застосовується група маржинальних витрат і доходів. Природа їх однакова, так як вони виникають в результаті зміни значень показників. Відмінність полягає в тому, що маржинальні (граничні) - це додаткові доходи і витрати на одиницю продукції, а інкрементні - результат підсумкового збільшення обсягу виробництва (продажів).

  • [1] Загальні і середні, прямі і непрямі, за елементами витрат і статтями собівартості, по об'єктах калькулювання, по .Місце виникнення витрат; мали місце в теорії, але практично не застосовувалися на підприємствах: постійні та змінні, за центрами відповідальності та ін.
  • [2] Альтернативні витрати минулих періодів, інкрементні, маржинальні, релевантні і нерелевантні і ін.
  • [3] Далі для позначення незалежної змінної буде частіше інших використовувати обсяг виробництва (або продажу) без додаткової конкретизації.
 
< Попер   ЗМІСТ   Наст >