Регулювання порядку обчислення собівартості

На відміну від МСФЗ у вітчизняному фінансовому обліку відсутня пряме регулювання порядку обчислення показників собівартості. Є лише суперечливі вказівки про те, які з часу формування показники застосовувати при оцінці запасів в балансі: відповідно до положення з бухгалтерського обліку 5 "Облік матеріально-виробничих запасів" - показники фактичної собівартості; у відповідність до Положення по веденню бухгалтерського обліку в Россіской Федерації, затвердженим наказом Міністерства фінансів № 34н, можливі альтернативні варіанти (фактична або нормативна собівартість). На відміну від цього положення МСФЗ 2 "Запаси" регулюють можливість застосування методу калькулювання для оцінки вироблених запасів (фактичної собівартості або нормативної на основі стандарт-костинг); структурують непрямі виробничі накладні витрати [1] на змінні і постійні для регламентації методів їх розподілу [2] ; даються рекомендації з розподілу непрямих витрат сировини в комплексних виробництвах. Тобто там, де з одного сировини в ході єдиного технологічного процесу одержують спектр продуктів. Наприклад, з молока отримують вершки і знежирене молоко.

В управлінському обліку застосовуються рекомендаційні регулятиви щодо обчислення собівартості (див. Параграф 2.2).

Елементи системи калькулювання

Система калькулювання собівартості складається з взаємопов'язаних елементів, організованих у відповідність з сукупністю правил для досягнення поставлених цілей. Таким чином, кожна система калькулювання собівартості залежать від поставлених завдань, специфіки об'єктів калькулювання, складу статей собівартості, яка застосовується класифікації витрат, методів розподілу витрат між запасами і собівартістю проданої продукції, а також методів розподілу витрат між окремими об'єктами калькулювання. Калькулювання собівартості може мати різночасові спрямованість (минуле і майбутнє). Методика розрахунку показників прибутку від продажів (інакше операційного прибутку), валового прибутку і маржинального прибутку в основному залежить від застосовуваної системи калькулювання. Тому можна сказати, що підсумковим продуктом систем калькулювання може бути не тільки собівартість, але і прибуток.

Калькуляційний процес, як правило, включає дві основні стадії - накопичення витрат і їх розподіл. Накопичення витрат - це певним чином організовані збір і систематизація витрат в бухгалтерському обліку за об'єктами обліку витрат і об'єктів калькулювання собівартості. Вони можуть збігатися або відрізнятися. Припустимо, що місце виникнення витрат - цех, а об'єкти калькулювання собівартості - це продукція різної номенклатури, в розрізі якої відкриті замовлення. У такому випадку частина витрат можна буде прямо на підставі первинних документів віднести на об'єкт калькулювання, іншу частину зі складу загальновиробничих витрат цеху доведеться розподіляти непрямим шляхом (рис. 5.1).

Порядок віднесення витрат на об'єкт калькуляції

Мал. 5.1. Порядок віднесення витрат на об'єкт калькуляції

Об'єкт калькулювання - це об'єкт, по якому здійснюється накопичення витрат і розрахунок собівартості, наприклад, продукції. На практиці об'єкти калькулювання собівартості виділяються для обчислення собівартості чого-небудь. Зокрема - для формування собівартості одиниці продукції і собівартість певної сукупності продуктів (собівартість замовлення або переділу; собівартості випущеної з виробництва та проданої продукції). До новітніх об'єктів калькулювання відносяться собівартість операцій бізнес-процесів і життєвий цикл продукту.

На вибір об'єкта калькулювання великий вплив мають внутрішні фактори, такі як тип виробництва (масове, серійне, одиничне), особливості технології та бізнес-процесів. Наприклад, на підприємствах індивідуального і дрібносерійного типів виробництва в якості об'єктів калькулювання виступає замовлення; на підприємствах з масовим типом виробництва, які застосовують попці- редельний метод, об'єктом калькулювання буде множинність ідентичних продуктів (рис. 5.2).

Об'єкти калькулювання для різних типів виробництва

Мал. 5.2. Об'єкти калькулювання для різних типів виробництва

Калькуляційна одиниця - це кількісний вимір об'єкта калькулювання. До видів калькуляційних одиниць відносяться натуральні (штуки, метри, кілограми, літри), умовні і умовно-натуральні, трудові (нормо години, людино-години), вартісні. Наприклад, для виробництва соків використовуються в якості калькуляційної одиниці літри. Прикладом умовно-натуральної одиниці є 1 т умовного палива, 1 т умовного чавуну і ін.

Номенклатура статей собівартості варіюється на підприємствах в залежності від внутрішніх чинників і пріоритетних завдань менеджменту. Внутрішні технологічні і організаційні чинники дозволяють розробляти типові номенклатури статей для різних галузей. Типові для підприємств окремих галузей переліків статей собівартості рекомендовані галузевими методичними рекомендаціями.

приклад 5.1

Для промислових підприємств машинобудування типове наступне номенклатура статей собівартості:

  • 1) сировину та матеріали;
  • 2) зменшення або збільшення витрат (віднімаються);
  • 3) покупні вироби, напівфабрикати і послуги;
  • 4) паливо і енергія на технологічні цілі;
  • 5) заробітна плата виробничих робітників;
  • 6) відрахування на соціальні потреби;
  • 7) витрати на підготовку і освоєння виробництва;
  • 8) втрати від шлюбу;
  • 9) загальновиробничі (цехові) витрати;
  • 10) загальногосподарські (загальнозаводські) витрати;
  • 11) витрати на продаж.

Статті собівартості в залежності від технологічних і організаційних особливостей варіюються. Наприклад, в нафтовидобувних підприємствах виділяється стаття собівартості "Амортизація обладнання свердловин"; в ТЕЦ - "Вода на технологічні цілі".

Парадокси термінології. Практичну та теоретичну значущість мають термінологічні проблеми, пов'язані з трактуванням показників "виробнича собівартість" і "повна собівартість" і ускладнюють професійне спілкування, а також навчання студентів.

Перше значення терміна "виробнича собівартість" включає лише виробничі витрати (для наочності в прикладі 5.1 підведіть підсумовує риску під статтею "загальновиробничі витрати". Тобто виробнича собівартість буде дорівнює сумі алгебри статей з першої по дев'яту. До неї увійдуть статті: сировина і матеріали; зменшення або збільшення витрат (віднімаються); покупні вироби, напівфабрикати і послуги; паливо і енергія на технологічні цілі; заробітна плата виробничих робітників, відрахування на соціальні потреби; витрати на підготовку і освоєння виробництва; втрати від шлюбу; загальновиробничі (цехові) витрати).

Друге значення терміна "виробнича собівартість" включає всі перераховані статті плюс статтю "загальногосподарські (загальнозаводські) витрати".

Дане різночитання терміна виникло в зв'язку з тим, що традиційно на вітчизняних підприємствах застосовувалися такі показники собівартості продукції: цехова, виробнича, повна. Цехова собівартість включає всі витрати, понесені в виробничих підрозділах. При розрахунку виробничої собівартості до цехової собівартості приєднуються загальногосподарські витрати. При розрахунку повної собівартості до виробничої собівартості приєднуються комерційні витрати. Тому практики, а також ряд авторів видань з економічних дисциплін продовжують використовувати термін в традиційному трактуванні (у другому значенні).

Переклад зарубіжних видань з управлінського обліку привчив багатьох авторів і викладачів до іншої трактуванні терміна "виробнича собівартість". У публікаціях з управлінського обліку термін "виробнича собівартість" став використовуватися в значенні показника, що характеризує витрати цехів. Використання практиками "виробничої собівартості" в даному значенні пов'язано з роботою фахівців в зарубіжних західних компаніях і їх участю в професійних тренінгах та програмах.

Аналогічна доля спіткала показник "повна собівартість". Одні фахівці, використовуючи його, мають на увазі всі витрати, включаючи цехові, загальногосподарські і комерційні. Інші використовують для характеристики продуктів калькуляційної системи абсорбшен-костинг [3] .

У 1990-х рр. у вітчизняному обліку для позначення сукупності прийомів і процедур по поточній угрупованню, узагальнення витрат на рахунках і обчисленню показників собівартості об'єктів калькулювання застосовувався термін "метод обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції". З появою зарубіжних підручників з управлінського обліку в побуті з'явився термін "система калькулювання собівартості" і навіть скорочення від англійського терміна costing systems - "костинге". У даній книзі, не дивлячись на багатоваріантність суджень з приводу еквівалентності або неоднозначності термінів, "метод обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції" та "система калькулювання" застосовуються як синоніми. При строгому підході до форми є нюанси, що розрізняють ці назви. Однак вони не відіграють істотної ролі у викладі загальних моментів, пов'язаної з характеристикою модуля "калькулювання" системи управлінського обліку.

В даний час застосовуються такі системи калькулювання.

Традиційні системи калькулювання собівартості

Повної собівартості (абсорбшен- костинг) і верібл-костинг (директ костинг); позаказная система калькулювання; Попередільний система калькулювання; їх модифікації; фактичне калькулювання, нормальне калькулювання, нормативний облік витрат і стандарт-костинг

Новітні системи калькулювання собівартості

ABC-костинг (Activity-based costing, АВС); калькулювання в системі управління "Точно в термін"; калькулювання за останньою операції (endpoint costing, backflush costing, delayed costing); калькулювання за стадіями життєвого циклу (life-cycle costing); "Тагет-костинг" (target-costing, калькулювання по заданих параметрах); кайдзен-костинг (kaidzen-costing, калькулювання на основі постійного вдосконалення)

  • [1] Непрямі виробничі накладні витрати у вітчизняному обліку називаються загальновиробничих витрат.
  • [2] Змінні загальновиробничі витрати дозволяється розподіляти пропорційно фактичному обсягу діяльності; постійні - пропорційно планової ставкою накладних витрат - виробничої потужності.
  • [3] У книзі використовується друге значення термінів, коли виробнича собівартість дорівнює цехової; повна собівартість формується на основі інформації як про змінних, так і постійних витратах, а скорочена собівартість - на основі змінних витрат.
 
< Попер   ЗМІСТ   Наст >