ВИТРАТИ ТА ЇХ КЛАСИФІКАЦІЇ В УПРАВЛІНСЬКОМУ ОБЛІКУ

Після вивчення даного розділу студент повинен: знати

  • • класифікації витрат і їх використання в управлінському обліку;
  • • методи поділу витрат на змінні і постійні; вміти
  • • грамотно застосовувати поняття "витрати", "витрати" і "витрати";
  • • здійснювати розподіл витрат на прямі і непрямі, основні та накладні;
  • • використовувати варіатор витрат; володіти
  • • поняттями теорії управлінського обліку: "момент завершення періоду накопичення витрат", "майбутні економічні вигоди", "об'єкт обліку витрат", "носій витрат", "місце виникнення витрат", "витрати на період", "витрати на продукт";
  • • методами розподілу витрат на змінні і постійні;
  • • розумінням релевантності витрат.

Поняття витрат, витрат і витрат організації

У вітчизняних нормативних, навчальних виданнях для позначення понять спожитих ресурсів або грошей, які потрібно заплатити за товари і послуги, використовуються три терміни, відмінності між якими і область застосування яких строго не визначені, - "витрати", "витрати", "витрати". У нормативних актах, що регулюють фінансовий бухгалтерський облік та оподаткування, терміни "витрати" і "витрати" використовуються в основному як синоніми. Наприклад, в ПБО 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 15/08 наводиться як термін "витрати", так і термін "витрати". У ПБО 10/99 видатками організації визнається зменшення економічних вигод у результаті вибуття активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) виникнення зобов'язань, що приводить до зменшення капіталу цієї організації, за винятком зменшення внесків за рішенням учасників (власників майна). Однак в Плані рахунків для рахунку 25 використовується традиційна назва "Загальновиробничі витрати", які згідно з правилами вітчизняного та міжнародного бухгалтерського обліку включаються в собівартість продукції. Як бачимо, в документах Мінфіну Росії не витримуються термінологічні установки ПБО 10/99. У гл. 25 НК РФ, наприклад в п. 1 ст. 254, в одному реченні використовуються обидва поняття: "До матеріальних витрат відносяться такі витрати платника податків ...". Більш того, в ст. 252 НК РФ дається

визначення витрат через термін "витрати": витрати визначені як обгрунтовані і документально підтверджені витрати, здійснені (понесені) платником податків.

Перераховане послужило підставою використовувати в книзі терміни "витрати", "витрати", "витрати" як синоніми.

Логічно ж, з нашої точки зору, дотримуватися таких визначень.

Витрати - вартісна оцінка використаних ресурсів.

Витрати призводять до зменшення одних активів і до равновеликому збільшення інших активів, тобто не зменшують капітал суб'єкта і ес роблять безпосереднього впливу на прибуток. Витрати призводять до утворення активів або витрат.

Зміст терміна "витрати" визначено в МСФЗ та практично повністю відповідає визначенню цього терміна, яке у Положенні з бухгалтерського обліку "Витрати організації" (вербу 10/99), затвердженим наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 № 33н: витрати це зменшення економічних вигод у результаті вибуття активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) виникнення зобов'язань, що приводить до зменшення капіталу організації, за винятком зменшення внесків за рішенням учасників (власників майна). Значить, витрати безпосередньо впливають на прибуток і зменшують капітал господарюючого суб'єкта.

Витрати - узагальнюючий показник, який відображає сукупність витрат, пов'язаних з певним процесом. Так, витрати обігу - це витрати, пов'язані з процесом обігу товарів, витрати виробництва - сукупність витрат живої і матеріалізованої праці на виготовлення продукту.

Запаси - це матеріали і продукція, складова частина оборотних фондів підприємства, що відображаються в активі балансу (включають сировину, допоміжні матеріали, напівфабрикати, готову продукцію і т.п.), які не використовуються в даний момент у виробництві, збережені на складах або в інших місцях і призначені для подальшого використання.

Запаси представляють собою спосіб резервування ресурсів для забезпечення безперебійності виробництва та обігу, зниження небезпеки виникнення простоїв. Існують розрахункові норми запасів, яким відповідають нормативні запаси. Запаси вище цих норм називають наднормативними.

Момент завершення періоду накопичення витрат визначається тоді, коли дотримані умови визнання активів або коли стає очевидним, що понесені витрати зменшують економічні вигоди підприємства без створення будь-якого активу.

При цьому активом вважається об'єкт майна, від використання або відчуження якого очікується економічна вигода в майбутньому (основні засоби, готова продукція, МПЗ і т.зв.)

Майбутні економічні вигоди - це потенційна можливість майна прямо або побічно сприяти притоку в компанію грошових коштів або їх еквівалентів. Вважається, що об'єкт майна принесе в майбутньому економічні вигоди, коли він може бути:

  • а) використаний відокремлено або в поєднанні з іншими об'єктами в процесі виробництва продукції, робіт, послуг, призначених для продажу;
  • б) реалізований або за плату відчужений з інших підстав, включаючи погашення всіх видів заборгованості (по вкладах в статутні капітали, дивідендах і т.п.).

Об'єкт обліку витрат {cost object) - виробничий процес (функція), організаційне підрозділ, контракт або інша робоча одиниця, для якої потрібно організувати ведення даних по витратах і накопичення і вимірювання вартості процесів, продукції, робіт, капітальних проектів і т.п.

Носій витрат , або драйвер витрат {cost driver ), - це причина виникнення витрат, показник вимірювання активності виду діяльності, що відображає сутність даного виду діяльності і взаємопов'язаний з калькульованих об'єктом. У вітчизняній літературі використовуються різні визначення цього поняття: "вектор активності", "споживач витрат", "коефіцієнт розподілу витрат", "одиниця діяльності", "одиниця активності".

Вибір носіїв витрат як об'єктів обліку пояснюється необхідністю:

  • • оперативного управління виробництвом - величина витрат, що викликаються носіями, використовується для планування і контролю;
  • • калькулювання собівартості продуктів, що виробляються.

До загальних для всіх об'єктів обліку принципам угруповання щодо носіїв витрат слід додати ще один специфічний: оскільки виділення носіїв витрат як об'єктів обліку пов'язано також з необхідністю калькулювання собівартості, потрібно узгодити угруповання носіїв витрат з об'єктами калькулювання. Під об'єктом калькулювання мається на увазі продукт в широкому сенсі, собівартість якого слід обчислити.

Носії витрат можуть відповідати об'єктам калькулювання, бути вже (тобто з декількома іншими носіями входити до складу об'єкта калькулювання) або ширше (включати в себе кілька об'єктів калькулювання). Якщо носій витрат включає в себе кілька об'єктів калькулювання, це неминуче веде до непрямого розподілу витрат, результати якого завжди спірні. Тому в угрупованні носіїв витрат слід прагнути до того, щоб вони відповідали об'єктам калькулювання або входили до їх складу.

Серед основних ознак класифікації носіїв витрат можна виділити:

  • • економічну (матеріальну) сутність - продукція, роботи, послуги;
  • • тип (категорію) виробництва - основне, допоміжне;
  • • ієрархічну взаємозв'язок продуктів - тип продуктів, вид продуктів, варіант виконання, сорт, типорозмір;
  • • ступінь готовності - продукт після послідовного проходження технологічних операцій;
  • • наявність зв'язку з покупцем - номер замовлення.

Під місцем виникнення витрат (МВВ) пропонується розуміти частину (робочу одиницю) організації, виробничого циклу, для яких необхідно зібрати інформацію по витратах.

Вибір МВЗ як об'єкти обліку викликаний головним чином необхідністю:

  • • оцінки минулого, контролю реальної законодавчої і планування майбутньої діяльності структурних одиниць підприємства;
  • • калькулювання собівартості продуктів, що виробляються, оскільки тільки частина виникаючих витрат можна віднести на продукти за прямою ознакою. Решта витрат необхідно спочатку зібрати по МВЗ.

Прийнято розрізняти такі принципи виділення МВЗ:

  • • організаційний - відповідно до внутрішньої організаційної ієрархією підприємства (цех, дільниця, бригада, управління, відділ і т.д.);
  • • за напрямками бізнесу - відповідно до категорії продуктів, що виробляються;
  • • регіональний - відповідно до територіальної відособленістю;
  • • функціональний - відповідно за участю в бізнес-процесах підприємства (сфери постачання, основного виробництва, допоміжного виробництва, збуту, науково-дослідних і дослідно-конструкторських розробок і т.д.);
  • • технологічний - відповідно з технологічними особливостями виробництва.

На практиці перераховані принципи можуть зустрічатися в комбінованому вигляді.

Як уже зазначалося, якщо здійснення витрат не привело до створення активу, то після закінчення періоду накопичення витрат підприємством визнаються витрати. Крім того, як було сказано вище, витратами визнається зменшення економічних вигод підприємства, що виражається в ліквідації активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) виникнення зобов'язань і приводить до зменшення капіталу підприємства (за винятком зменшення внесків учасників).

Бухгалтери часто проводять межу між витратами на продукт і витратами облікового періоду (витрати періоду).

Еквівалентом витрат на продукт в торговому підприємстві є придбані товари, в промисловості - виробнича собівартість.

Синонімом витрат на продукт є термін "запасоемкіе витрати".

Витрати на період завжди відносяться на той місяць, квартал, коли вони були фактичними: вони не проходять через стадію запасів, а відразу ж впливають на обчислення прибутку. Їх можна назвати також незапасоемкімі (наприклад, адміністративні та комерційні витрати).

Витрати на продукт (витрати, що включаються до виробничої собівартості) розподіляються між собівартістю проданої продукції і запасами незавершеного виробництва, готової продукції, відвантаженої продукції. Ці перехідні витрати відносяться на зменшення прибутку лише тоді, коли продукція продана, що може трапитися через кілька періодів після її виробництва. Періоди виробництва і продажу продукції можуть нс збігатися, тому інформація бухгалтерської звітності про витрати на продукт розмежовується між балансом і звітом про фінансові результати. У балансі показується сума витрат на продукт, розподілена на запаси; в звіті про прибутки і збитки - на собівартість проданої продукції. Це правило застосовується і в фінансовому, і в управлінському обліку.

Як приклади можна назвати витрати основних матеріалів, заробітну плату виробничих робітників з відрахуваннями з неї, загальновиробничі витрати. Якщо звітність складається з використанням системи калькулювання direct costing , то до витрат на продукт належать змінні витрати.

Залежно від обраної облікової політики в частині управлінського обліку в собівартість продукції можуть включатися всі змінні витрати або виробничі змінні витрати. Малюнок 2.1 демонструє, як поводяться управлінські витрати, якщо відповідно до облікової політики вони включаються в собівартість продукції. На дебеті рахунку 20 "Основне виробництво" крім витрат сировини і основних матеріалів, заробітної плати виробничих робітників з нарахуваннями страхових внесків, загальновиробничих витрат збираються витрати, враховані на рахунку 26 "Загальногосподарські витрати". Потім проходить серія розподілів і розрахунків показника собівартості і прибутку.

Витрати на період (періодичні , декапіталізіруемие) завжди впливають в повній сумі на обчислення прибутку звітного періоду, в якому вони були зроблені. Вони не проходять через стадію запасів, а відразу ж відносяться на зменшення собівартості проданої продукції. У зв'язку з цим вони ніколи не будуть відображені в балансі, а в повній сумі потраплять в звіт про прибутки і збитки. В обліку вони відображаються в періоді виникнення за дебетом рахунка 90 "Продажі".

По суті, ці витрати можна було б назвати збитками звітного періоду. Прикладами витрат на період можуть бути постійні витрати (якщо в управлінському обліку звітність складається з використанням системи калькулювання "змінні витрати" (variable costing))] відхилення фактичної собівартості готової продукції від нормативної (якщо в обліковій політиці закладена оцінка готової продукції за нормативною або плановою собівартістю ); витрати на продаж. У торгових організаціях у фінансовому обліку декапіталізіруются всі витрати на продаж, за винятком транспортних витрат. На рис. 2.2 показано, як поводяться витрати на управління, якщо в обліковій політиці закріплений варіант їх декапіталізації. У цьому випадку на рахунку 20 "Основне виробництво" збираються витрати сировини і основних матеріалів, заробітна плата виробничих робітників, нарахування страхових внесків, загальновиробничі витрати. Потім вони розподіляються між залишками незавершеного виробництва і собівартістю готової продукції, зданої на склад. Визначається собівартість випуску (Незавершене виробництво на початок періоду + Витрати за місяць - Незавершене виробництво на кінець періоду). При відвантаженні продукції покупцям витрати розподіляються між готовою і проданої продукцією (Собівартість готової продукції на початок періоду + Собівартість випуску - Собівартість готової продукції на кінець періоду). Обчислена собівартість проданої продукції записується в звіт про прибутки і збитки і бере участь в подальшому розрахунку валового прибутку і прибутку (збитку) від продажів. Управлінські витрати і витрати на продаж відносяться до періодичних; вони списуються з рахунків 26 "Загальногосподарські витрати" і 44 "Витрати на продаж" відповідно в дебет рахунку 90 "Продажі", де беруть участь в обчисленні прибутку звітного періоду.

Поглинання запасами витрат на продукт, включаючи раціональний розподіл управлінських витрати

Мал. 2.1. Поглинання запасами витрат на продукт, включаючи раціональний розподіл управлінських витрати: система absorption costing - система калькулювання з повним розподілом витрат (відповідно до облікової політики витрати на управління відносяться до витрат на продукт)

Визнання як витрати періоду управлінських витрат і витрат на продаж

Мал. 2.2. Визнання як витрати періоду управлінських витрат і витрат на продаж: система absorption costing - система калькулювання з повним розподілом витрат (відповідно до облікової політики витрати на управління і на продаж віднесені до періодичних витрат)

Для узагальнення інформації про витрати на потреби управління, як уже зазначалося раніше, використовується рахунок 26 "Загальногосподарські витрати". Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій, затвердженої наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 № 94н, "... на цьому рахунку можуть бути відображені такі витрати: адміністративно-управлінські витрати, утримання загальногосподарського персоналу, не пов'язаного з виробничим процесом; амортизаційні відрахування і витрати па ремонт основних засобів управлінського і загальногосподарського призначення; орендна плата за приміщення загальногосподарського призначення; витрати по оплаті інформаційних, аудиторських, консультаційних тощо послуг; інші аналогічні за призначенням управлінські витрати ".

Витрати, пов'язані з продажем продукції (товарів, робіт або послуг) (комерційні витрати) враховуються на рахунку 44 "Витрати на продаж".

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків в організаціях, що здійснюють промислову й іншу виробничу діяльність, на рахунку 44 "... можуть бути відображені, зокрема, такі витрати: на затарювання і упаковку виробів на складах готової продукції; по доставці продукції на станцію (пристань) відправлення, навантаженню у вагони, судна, автомобілі та інші транспортні засоби; комісійні збори (відрахування), що сплачують збутових та інших посередницьким організаціям; з утримання приміщень для зберігання продукції в місцях її продажу і оплаті праці продавців в організаціях, зайнятих сільськогосподарським виробництвом ; на рекламу; на представницькі витрати; інші аналогічні за призначенням витрати ".

В організаціях, що здійснюють торговельну діяльність, на рахунку 44 "... можуть бути відображені, зокрема, такі витрати (витрати обігу):

  • • на перевезення товарів, на оплату праці;
  • • на оренду, на утримання будівель, споруд, приміщень та інвентарю;
  • • по зберіганню і підробці товарів;
  • • на рекламу;
  • • на представницькі витрати, інші аналогічні за призначенням витрати ".

В організаціях, заготовляють і переробляють сільськогосподарську продукцію, на рахунку 44 "... можуть бути відображені, зокрема, такі витрати:

  • • операційні витрати;
  • • общезаготовітельние витрати;
  • • на утримання заготівельних та приймальних пунктів;
  • • на утримання худоби і птиці на базах і в приймальних пунктах ".

Сума комерційних витрат, як зазначено вище, може бути визнана витратою періоду і повністю списана в дебет рахунку 90 "Продажі".

 
< Попер   ЗМІСТ   Наст >