Залік статей

Пункт 32 МСФЗ (IAS) 1 визначає, що не підлягають взаємозаліку активи і зобов'язання, доходи і витрати, за винятком випадків, коли це дозволено або вимагається яким-небудь Стандартом або Інтерпретацією.

Пункти 33-35 МСФЗ (IAS) 1 визначають випадки, коли організація розкриває інформацію про результати операцій шляхом взаємозаліку всіх виникаючих внаслідок однієї і тієї ж операції доходів і відповідних витрат.

До таких випадків віднесено, зокрема, проведення оцінки активів за вирахуванням оціночних резервів (наприклад, резерву на застарівання запасів і резерву по сумнівних боргах по дебіторської заборгованості); розкриття інформації про прибутки і збитки від вибуття довгострокових активів шляхом вирахування з вирученої від вибуття активу суми балансової вартості активу і відповідних витрат з його продажу (при здійсненні операцій, супутніх основний діяльності, що приносить виручку). Представляються в нетто-оцінці також прибутки і збитки по групі аналогічних операцій (наприклад, позитивні і негативні курсові різниці, прибутки та збитки по призначеним для торгівлі фінансовими інструментами), але за умови, що вони не визнаються істотними.

У ПБУ 4/99 (п. 34) визначено, що в бухгалтерській звітності не допускається залік між статтями активів і пасивів, статтями прибутків і збитків, крім випадків, коли такий залік передбачено відповідними положеннями з бухгалтерського обліку.

Це дозволяє зробити висновок про те, щодо неприпустимості заліку статей звітності вимоги МСФЗ та РСБО в цілому схожі.

Порівняльна інформація

І МСФЗ (н. 36 МСФЗ (IAS) 1), і РСБУ (п. 10 ПБО 4/99) встановлюють вимога про те, що в кожен числовий показник, що вводиться в звітність, в обов'язковому порядку повинна включатися інформація за попередній період (згідно МСФЗ "за винятком випадків, коли який-небудь Стандарт або Інтерпретація допускає або вимагає іншого").

У цілому порівнянні і вимоги міжнародних і російських стандартів щодо коригування (ре-класифікації) даних для забезпечення їх порівнянності по звітних періодах.

'Гак, і. 38 МСФЗ (IAS) 1 передбачає, що, коли подання або класифікація статей у фінансовій звітності змінено, порівняльні суми повинні бути в обов'язковому порядку рекласифіковано, якщо тільки проведення рекласифікації не є практично нездійсненним.

Коли порівняльні суми рекласифікуються, організація зобов'язана розкрити:

  • а) характер рекласифікації;
  • б) суму кожної статті або класу тих статей, які були рекласифіковано;
  • в) причину проведення рекласифікації.

ПБО 4/99 (п. 10), у свою чергу, вимагає, що якщо дані за період, що передує звітному, не порівнянні з даними за звітний період, то перші з названих даних підлягають коректуванню виходячи з правил, встановлених нормативними актами з бухгалтерського обліку . Кожна істотне коректування повинна бути розкрита в поясненнях до бухгалтерського балансу і звіту про прибутки і збитки разом із зазначенням причин, що викликали цю коригування.

Елементи фінансової звітності

Активи

МСФЗ (п. 49 Принципів підготовки та складання фінансової звітності) визначають активи як ресурси, контрольовані компанією в результаті подій минулих періодів, від яких компанія очікує економічної вигоди в майбутньому.

Діючі російські нормативні акти поняття "активи" не розкривають. Глава I Закону про бухгалтерський облік відносить до об'єктів бухгалтерського обліку майно (поряд із зобов'язаннями та господарськими операціями).

Визначення, близьке за змістом до визначення терміна "активи", МСФЗ дає. Однак вони оперують терміном "майно", але не "активи", визнаючи таким "господарські засоби, контрольовані організацією в результаті минулих подій її господарської діяльності і які повинні принести їй економічні вигоди в майбутньому".

Такий невід'ємний з погляду МСФЗ ознака активів, як потенційна здатність приносити економічні вигоди в майбутньому, в РСБУ розкритий для окремих видів активів (наприклад, для основних засобів - в ПБУ 6/01, для нематеріальних активів - в ПБО 14/2007).

Згідно МСФЗ актив визнається в балансі, коли існує ймовірність припливу майбутніх економічних вигод в компанію, актив має вартість або оцінку, яка може бути достовірно оцінити. Визнання активу не виробляється, коли були понесені витрати, що виключають ймовірність припливу майбутніх економічних вигод в організацію за межами поточного звітного періоду. Така операція вимагає визнання витрат у Звіті про прибутки і збитки.

Діючі в даний час російські нормативні документи в галузі регулювання бухгалтерського обліку та звітності не встановлюють єдиних критеріїв для визнання майна (активів). Побічно (через визначення та порядок оцінки) встановлені критерії визнання окремих видів активів, зокрема основних засобів, нематеріальних активів, матеріально-виробничих запасів.

Разом з тим Концепція бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії (далі - Концепція) встановлює подібні з МСФЗ критерії визнання майна: "Майно визнається в бухгалтерському балансі, коли ймовірно отримання організацією економічних вигод у майбутньому від цього майна і коли вартість його може бути виміряна з достатньою ступенем надійності. Майно не зізнається в бухгалтерському балансі, якщо пет ймовірності того, що понесені організацією витрати принесуть їй економічні вигоди в періоди, наступні за звітним ".

МСФЗ (п. 100 Принципів підготовки та складання фінансової звітності) передбачають можливість використання наступних варіантів оцінки:

  • o фактична вартість придбання (активи враховуються за сумою сплачених за них коштів або їх еквівалентів або за справедливою вартістю, запропонованою за них на момент їх придбання);
  • o відновна вартість (активи відображаються за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка повинна бути сплачена в тому випадку, якби такий же або еквівалентний актив здобувався в даний час);
  • o можлива ціна продажу або погашення (активи відображаються за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка в даний час може бути виручена від продажу активу в нормальних умовах);
  • o дисконтована вартість (активи відображаються за дисконтованою вартістю майбутнього чистого надходження грошових коштів, які, як передбачається, будуть створюватися даними активом при нормальному розвитку подій).

У РСБУ основні вимоги до оцінки майна позначені в ст. 11 Закону про бухгалтерський облік ":" Оцінка майна ... проводиться організацією для їх відображення в бухгалтерському обліку та звітності в грошовому вираженні. Оцінка майна, придбаного за плату, здійснюється шляхом підсумовування фактично вироблених витрат на його покупку; майна, отриманого безоплатно, - за ринковою вартістю на дату оприбуткування; майна, виробленого в самій організації, - за вартістю його виготовлення ... Застосування інших методів оцінки, у тому числі шляхом резервування, допускається у випадках, передбачених законодавством РФ і нормативними актами органів, що здійснюють регулювання бухгалтерського обліку ".

У російській практиці, по суті, передбачено застосування тих же варіантів оцінки майна (активів), використовуваних при складанні звітності відповідно до МСФЗ, проте в чинних нормативних документах відсутнє системне опис кожного з можливих варіантів оцінки.

Отже, російські підходи до класифікації, визнання та оцінки майна (активів) відрізняються від підходів, викладених у МСФЗ, в основному тим, що в них відсутні чіткі визначення при формуванні понятійного апарату та класифікації варіантів оцінки активів (майна) із зрозумілим користувачам описом кожного з них.

Зобов'язання

МСФЗ (і. 49 Принципів підготовки та складання фінансової звітності) визначають зобов'язання як поточну заборгованість компанії, що виникає з подій минулих періодів, врегулювання якої призведе до відтоку з компанії ресурсів, що містять економічну вигоду.

У РСБУ поняття "зобов'язання" нормативними актами не визначено. Концепція (п. 8.4) формулює визначення поняття "кредиторська заборгованість", зміст якого близьке за змістом до терміну "зобов'язання", яким оперують МСФЗ, так: "Кредиторська заборгованість визнається існуюче на звітну дату зобов'язання організації, яке є наслідком минулих подій її господарської діяльності та розрахунки за якою повинні привести до відтоку ресурсів організації, які повинні були принести їй економічні вигоди ".

Принципи підготовки та складання фінансової звітності МСФЗ передбачають визнання зобов'язання в балансі у випадку, якщо існує ймовірність того, що в результаті погашення поточного зобов'язання виникне відтік ресурсів, що містять економічні вигоди, а величина цього погашення може бути надійно визначена. МСФЗ до зобов'язань відносять також резерви, створювані в умовах невизначеності суми або часу виконання зобов'язань.

Оскільки в російських нормативних актах немає чітко сформульованих критеріїв визнання зобов'язань у бухгалтерському обліку та звітності, такі критерії викладені у Концепції, п. 8.4 якої за аналогією з Принципами МСФЗ визначає, що кредиторська заборгованість визнається в бухгалтерському балансі, коли існує ймовірність відтоку ресурсів, здатних приносити організації економічні вигоди, який є наслідком виконання існуючого зобов'язання, і коли величина цього зобов'язання може бути виміряна з достатнім ступенем надійності.

МСФЗ передбачають використання декількох методів опеньки зобов'язань:

  • o за фактичною вартістю придбання (зобов'язання визнаються за сумою виручки, отриманої в обмін на боргове зобов'язання, або за сумами грошових коштів або їх еквівалентів, сплата яких очікується при нормальному ході справ);
  • o по відновної вартості (зобов'язання відображаються за недисконтований сумі грошових коштів або їх еквівалентів, яка була б для погашення зобов'язання в поточний момент часу);
  • o за можливою ціною погашення (зобов'язання відображаються за вартістю їх виконання, тобто по недисконтований сумі грошових коштів або їх еквівалентів, яку передбачалося б витратити для виконання зобов'язань при нормальному ході справ);
  • o за дисконтованою вартістю (зобов'язання відображаються за дисконтованою вартістю майбутнього чистого вибуття грошових коштів, які, як передбачається, будуть потрібні для погашення зобов'язань при нормальному ході справ).

Становище ведення бухобліку і звітності передбачає, що розрахунки з дебіторами і кредиторами відображаються кожною стороною у своїй бухгалтерській звітності у сумах, що випливають з бухгалтерських записів і визнаних нею правильними, за отриманими позиками і кредитами заборгованість показується з урахуванням належних на кінець звітного періоду до сплати відсотків .

Капітал

МСФЗ (п. 49 Принципів підготовки та складання фінансової звітності) визначають поняття "капітал" як частку в активах компанії, що залишається після вирахування всіх її зобов'язань. Обумовлено таке тлумачення терміна тим, що у разі ліквідації компанії кредитори мають переважне стосовно власникам право на задоволення своїх вимог.

РСБУ не містять чітко сформульованого визначення терміна "капітал", але розкривають значення даного поняття через характеристику його структури. Так, п. 66 Положення ведення бухобліку і звітності визначає, що у складі власного капіталу організації враховуються статутний (складовий), додатковий і резервний капітал, нерозподілений прибуток та інші резерви.

Значення поняття "капітал", яке визначається п. 7.4 Концепції, за змістом аналогічно його значенню в МСФЗ: "Капітал являє собою залишок господарських засобів організації після вирахування з них кредиторської заборгованості".

На жаль, рамки статті не дозволяють нам більш докладно розкрити поняття "капітал" з погляду підходів до його кваліфікації та оцінці в РСБУ та МСФЗ, але окремі питання розкриття інформації про капітал ми розглянемо в наступній статті при описі основних правил складання балансу в російській та міжнародної звітності.

Доходи

МСФЗ (п. 70 Принципів підготовки та складання фінансової звітності) визначають поняття "доходи" як приріст економічних вигод протягом звітного періоду, що відбувається у формі припливу або збільшення активів або зменшення зобов'язань, що виражається в збільшенні капіталу, не пов'язаного з внесками учасників акціонерного капіталу .

Таким чином, МСФЗ передбачають, що доходи не завжди можуть бути пов'язані виключно з фізичним надходженням активів, оскільки доходом визнається також збільшення вартості активів у результаті переоцінки. Критерії кваліфікації, визнання та оцінки виручки встановлюються МСФЗ (IAS) 18 "Виручка" (Revenue).

У російській практиці значення терміна "доходи" розкрито в п. 2 ПБУ 9/99 "Доходи організації": "Доходами організації визнається збільшення економічних вигод у результаті надходження активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) погашення зобов'язань, що приводить до збільшення капіталу цієї організації, за винятком внесків учасників (власників майна) ".

На перший погляд російське визначення близьке за змістом до визначення, викладеному в МСФЗ. Разом з тим необхідно звернути увагу на те, що наведене в ПБУ 9/99 визначення дещо звужує значення поняття "доходи" в порівнянні з МСФЗ, оскільки збільшення економічних вигод зв'язується з надходженням активів, тоді як в МСФЗ - і зі збільшенням їх вартості.

У даній ситуації слід говорити не про принципову розбіжність російських і міжнародних підходів до визнання і оцінки доходів, а лише про невдалий визначенні терміна, оскільки п. 8 ПБУ 9/99 передбачає, що сума дооцінки окремих видів активів повинна бути визнана у складі інших доходів організації .

Крім того, у визначенні, наведеному в Принципах МСФЗ, поняття "дохід" зв'язується з звітним періодом, тоді як в російському визначенні терміна вказівку на звітний період відсутня.

Однак і тут слід говорити саме про невдалий визначенні, оскільки з аналізу сукупності нормативних актів, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку та складання звітності в Російській Федерації, випливає, що РСБУ, так само як і МСФЗ, пов'язують процес визнання доходів саме з конкретним звітним періодом.

Витрати

МСФЗ (п. 70 Принципів підготовки та складання фінансової звітності) визначають поняття "витрати" як зменшення економічних вигод протягом звітного періоду, що відбувається у формі опока або виснаження активів, або збільшення зобов'язань, що спричиняють зменшення капіталу, не пов'язаних з його розподілом між учасниками акціонерного капіталу.

Як випливає з вищенаведеного визначення, до витрат також відноситься зменшення економічних вигод у результаті "виснаження активів", коли власне вибуття активів не відбувається, але їх вартість знижується (наприклад, витратою визнається зниження вартості активу в результаті його уцінки).

Вибуття активів, пов'язане з розподілом капіталу між власниками (наприклад, виплати у вигляді дивідендів), згідно з Принципами МСФО не кваліфікується як витрата.

Пункт 2 ПБУ 10/99 "Витрати організації" визначає витрати організації як зменшення економічних вигод у результаті вибуття активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) виникнення зобов'язань, що приводить до зменшення капіталу цієї організації, за винятком зменшення внесків за рішенням учасників ( власників майна).

Оскільки в РСБУ термін "витрати" є, по суті, дзеркальним відображенням терміна "доходи", визначення даного терміна притаманні тс ж недоліки, що і визначенню терміну "доходи".

По-перше, формально визначення, запропоноване ПБУ 10/99, не враховує можливості визнання витратою зменшення економічних вигод внаслідок не вибуття активів, а зниження їх вартості, хоча п. 12 ПБУ 10/99 передбачає визнання суми уцінки окремих видів активів у складі інших витрат організації.

По-друге, РСБУ не пов'язують значення терміна "витрати" з конкретним звітним періодом, хоча із сукупності положень нормативних документів такий зв'язок очевидна.

І нарешті, про недостатню опрацьованості російського визначення свідчить той факт, що під визначення, сформульоване ПБУ 10/99, підпадає виплата дивідендів акціонерам, тоді як МСФО розподіл прибутку не визнають витратою організації.

 
< Попер   ЗМІСТ   Наст >